談合并財務報表新會計準則的特點
財政部于1992年11月發布的《準則》中規定：“企業對外投資如占被投資企業資本總額半數以上，或者實質上擁有被投資企業控制權的，應當編制合并會計報表�！边@是我國有關合并會計報表編制要求的最早規范性文件。此后，1995年2月，財政部制定并頒布了《合并會計報表暫行規定》（下稱《暫行規定》），填補了我國長期以來企業合并會計報表實務在上的空白。在過去的近10年多時間中，該規定在指導合并會計報表編制的實踐方面發揮著相當重要的作用，然而，隨著資本市場的和會計準則國際趨同步伐的加快，我國財政部于2006年2月發布的《企業會計準則第33號——合并財務報表》（下稱新準則），將于2007年1月在上市公司實施。 一、合并財務報表概念的變化 新準則對合并財務報表的定義是指反映母公司和其全部子公司形成的企業集團整體財務狀況、經營成果和現金流量的財務報表�！ ≡凇稌盒幸幎ā分校喜媹蟊硎侵浮坝赡腹揪幹频�，將母公司和子公司形成的企業集團作為一個會計主體，綜合反映企業集團整體經營成果、財務狀況及其變動情況的會計報表�！薄 ≡凇稌盒幸幎ā分�，“子公司是指被另一公司擁有控制權的被投資公司，包括由母公司直接或間接控制其過半數以上權益性資本的被投資企業和通過其他方式控制的被投資企業�！痹谛聹蕜t中，“子公司是指被母公司控制的企業，同時被母公司控制的其他被投資單位（如信托基金等）也視同子公司�！笨梢钥闯觯聹蕜t中是基于“控制”概念對子公司進行定義的，當母公司能夠統馭一個主體的財務和經營政策，并藉此從該主體的經營活動中獲取利益時，該母公司就具有控制權。 二、合并范圍的變化 （一）新準則所強調的控制是實際意義上的控制，而不是僅僅形式的控制�！ ￡P于合并范圍的規定，新舊準則對合并范圍的規定基本一致。但是，在新準則中進一步強調了以控制為基礎確定合并范圍的基本理念，如新準則明確規定母公司應該合并其所有的子公司，除非存在例外情況，如按照破產程序已宣告被清理整頓的子公司；已宣告破產的子公司；非持續經營的所有者權益為負數的子公司；母公司不再控制的子公司；聯合控制主體以及其他非持續經營的或母公司不能控制的被投資單位。無論是對應納入合并范圍的子公司的規定，還是對例外情形的規定，新準則所強調的是，控制是實際意義上的控制，而不是僅僅法律形式的控制。在某種情況下，雖然某一方具有形式上的控股權，但是根據公司章程或其他協議合同規定，可能這一方并沒有實際的控制權，這時就不應編制合并財務報表；相反，雖然某一方沒有控股權，但根據公司章程的規定，對投資對象卻具有實際的控制權且能取得相應的控制利益，這時也應編制合并報表。 �。ǘ⿲⒛腹究刂频乃凶庸径技{入合并范圍 體現在對特殊行業子公司以及小規模公司的合并上，在《關于合并會計報表合并范圍請示的復函》（財會二字[1996]2號）中曾經規定：“對于子公司的資產總額、銷售收入及當期凈利潤小于母公司與其所有子公司相應指標合計數的10％時，該子公司可以不納入合并范圍，同時，對于銀行和保險業等特殊行業的子公司，也可以不納入合并范圍�！钡�，在新準則中根據控制原則，規定母公司控制的所有子公司都納入合并范圍，這表明，無論是小規模公司還是經營業務性質特殊的子公司都應納入合并范圍，從而使得合并報表是對由母公司和子公司所構成的企業集團經營成果和財務狀況信息的真實反映�！ 。ㄈ╆P于合并范圍的具體規定 1.合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定�？刂疲侵敢粋�企業能夠決定另一個企業的財務和經營政策，并能據以從另一個企業的經營活動中獲取利益的權力�！ ∧腹驹诰幹坪喜⒇攧請蟊頃r，應當將其所有子公司納入合并財務報表的合并范圍，不得因某子公司的經營活動與其他子公司的經營活動不同而將其排除在外。 2.母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數以上的表決權，表明母公司能夠控制被投資單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務報表的合并范圍。但是，有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外。在確定能否控制被投資單位時，應當考慮企業和其他企業持有的被投資單位的當期可轉換的可轉換公司債券、當期可執行的認股權證等潛在表決權因素�！ �3.母公司擁有被投資單位半數或以下的表決權，滿足以下條件之以一的，視為母公司能夠控制被投資。單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務報表的合并范圍；但是，有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外，即： （1）通過與被投資單位其他投資者之間的協議，擁有被投資單位半數以上的表決權； �。�2）根據公司章程或協議，有權決定被投資單位的財務和經營政策； �。�3）有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數成員； �。�4）被投資單位的董事會或類似機構占多數表決權�！ �4.母公司不應將下列被投資單位納入合并財務報表的合并范圍： �。�1）按照破產程序，已宣告被清理整頓的子公司； （2）已宣告破產的子公司； （3）非持續經營的所有者權益為負數的子公司； �。�4）母公司不再控制的子公司； �。�5）聯合控制主體； （6）其他非持續經營的或母公司不能控制的被投資單位。 三、取消了比例合并法 對比例合并法的規定主要體現在《制度》第158條中有關合并報表的相關規定中。《企業會計制度》第158條規定，企業在編制合并會計報表時，應當將合營企業合并在內，并按照比例合并法予以合并。在新準則中，考慮到控制實質上意味著只有一方能夠對另一方實施控制，而在聯合控制主體中，難找按合同約定同受兩方或多方控制的合營企業不完全符合以上對控制的定義，因為母公司方面實際上是控制不了的，如果合并到母公司報表中的話并不具有實際上的意義，因此在新準則中取消了合并比例法的運用，而是規定對合營企業采用權益法進行核算。 四、合并財務報表的種類 在《暫行規定》中，合并財務報表的范圍包括合并資產負債表、合并損益表、合并財務狀況變動表和合并利潤分配表四個部分；而在新準則中規定，合并財務報表的種類不僅包括合并資產負債表、合并利潤表和合并利潤分配表，而且還包括合并現金流量表、合并所有者權益增減變動表和附注三個部分，其中對合并現金流量表編制的規范，及時有效地填補了現行實務當中的空白。 五、少數股東權益的列報 我國《暫行規定》中指出：子公司所有者權益項目中不屬于母公司擁有的數額，應當作少數股東權益，在合并資產負債表中所有者權益項目之前單列一類，以總額反映，在合并利潤表中作凈利潤之前的扣減項目。而按照新準則第13條規定，子公司所有者權益中不屬于母公司的份額，應當作為非控制權益。非控制權益應當以子公司資產負債表日的股本結構為基礎確定，在合并資產負債表中所有者權益項目下以“非控制權益”項目單獨列示。此外，子公司當期凈損益中屬于非控制權益的份額，應當以子公司資產負債表日的股本結構為基礎確定，在合并利潤表“凈利潤”項目下以“非控制權益損益”項目列示。 六、合并財務報表的基本合并程序 1.母公司應當統一子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。子公司所采用的會計政策與母公司不一致的，母公司應當按照自身的會計政策對子公司財務報表進行必要的調整；或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編報財務報表。 2.母公司應當統一子公司的財務報表決算日和會計期間，使子公司的財務報表決算日和會計期間與母公司保持一致�！ ∽庸镜呢攧請蟊頉Q算日和會計期間與母公司不一致的，母公司應當按照自身的決算日和會計期間對子公司財務報表進行調整；或者要求子公司按照母公司的決算日和會計期間另行編報財務報表�！ �3.合并財務報表應當以母公司和其子公司的財務報表以及其他有關資料為依據，由母公司合并有關項目的數額編制。子公司應當向母公司提供下列有關資料： �。�1）子公司相應期間的財務報表； �。�2）子公司所采用的與母公司不同會計政策的說明； �。�3）子公司財務報表決算日和會計期間與母公司不同的說明； �。�4）與母公司及與其他子公司之間發生的內部交易、債權債務、投資及其產生的現金流量等資料； （5）子公司所有者權益變動和利潤分配的有關資料； �。�6）編制合并財務報表所需要的其他資料。 七、合并財務報表的披露 合并財務報表附注中應當披露以下信息： 1.子公司的名稱、業務性質、母公司的持股比例和表決權比例，成為子公司的原因； 2.母公司直接或通過其他子公司間接擁有被投資單位半數以上的表決權但未能對其形成控制的原因； 3.本期子公司增減變動的情況。本期不再納入合并財務報表合并范圍的原來子公司的情況（包括公司名稱、業務性質、母公司的持股比例和表決權比例），本期不再成為子公司的原因，并單獨披露其在處置日和以前期間資產負債表日資產、負債和所有者權益的金額，包括流動資產、長期投資、固定資產、無形資產及其他資產、流動負債、長期負債和所有者權益以及本期期初至處置日止的收入總額和凈利潤； 4.子公司向母公司轉移資金的能力受到嚴格限制的情況； 5.合并價差金額的說明； 6.需要在合并財務報表附注中說明的其他事項。【談合并財務報表新會計準則的特點】相關文章：
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